Αθήνα 26/09/2008
Αρ. Πρωτ.: 1096888/11102/Β0012
ΠΟΛ. 1129
ΘΕΜΑ: Κοινοποίηση ορισμένων διατάξεων του ν.3634/2008 (ΦΕΚ Α΄ 9) που αφορούν στη φορολογία εισοδήματος φυσικών και νομικών προσώπων
Σας κοινοποιούμε τις διατάξεις των άρθρων 26 και 27 του ν.3634/2008 (ΦΕΚ Α΄ 9) που αφορούν στη φορολογία εισοδήματος φυσικών και νομικών προσώπων και σας παρέχουμε τις ακόλουθες οδηγίες για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή τους.
¶ρθρο 26
Φορολογία Τραπεζών
1. Με την παράγραφο 1 του άρθρου αυτού, προστέθηκε στο τέλος του άρθρου 106 του Κ.Φ.Ε. παράγραφος 12. Σύμφωνα με τις νέες αυτές διατάξεις, τα κέρδη των τραπεζικών ανωνύμων εταιρειών κάθε διαχειριστικής χρήσης που προέρχονται μετά την εφαρμογή των διατάξεων των παραγράφων 1, 4, 5 του άρθρου 38 και του άρθρου 99 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος και τα οποία μετά την έγκριση του ισολογισμού και τη διάθεση των κερδών της οικείας διαχειριστικής περιόδου από τη γενική συνέλευση των μετόχων, δεν έχουν φορολογηθεί στο όνομα του νομικού προσώπου και εμφανίζονται σε λογαριασμό αφορολόγητου αποθεματικού ή συγκεντρωτικά στον ισολογισμό και αναλύονται στο προσάρτημα (σημειώσεις επί των οικονομικών καταστάσεων) από τις εταιρείες που τηρούν τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης (Δ.Π.Χ.Π.), υπόκεινται σε φορολογία με το συντελεστή που ορίζεται από το άρθρο 109, δηλαδή με 25%.
2. Από τα ανωτέρω συνάγεται, ότι οι τραπεζικές ανώνυμες εταιρείες και τα εγκατεστημένα στη χώρα μας υποκαταστήματα αλλοδαπών τραπεζών θα φορολογούνται κάθε χρόνο για τα κέρδη που απέκτησαν στην αμέσως προηγούμενη χρήση και τα οποία δεν υπήχθησαν σε φόρο επ΄ ονόματι του νομικού προσώπου με βάση τη δήλωση φορολογίας εισοδήματος (άρθρο 107 ν.2238/1994), εφόσον τα πιο πάνω κέρδη έχουν προέλθει από την πώληση εισηγμένων μετοχών στο Χρηματιστήριο Αθηνών ή σε αλλοδαπό 1
χρηματιστήριο αξιών ή σε άλλο διεθνώς αναγνωρισμένο χρηματιστηριακό θεσμό (άρθρο 38 παρ.1, 4), από συναλλαγές σε παράγωγα προϊόντα που διαπραγματεύονται στην αγορά παραγώγων του ΧΑ ή σε αλλοδαπό χρηματιστήριο παραγώγων ή σε άλλη οργανωμένη αγορά (άρθρο 38 παρ.5). Επίσης, μπορεί να είναι το μέρος των αφορολόγητων εισοδημάτων ή των εισοδημάτων που φορολογήθηκαν κατ΄ ειδικό τρόπο κατά το μέρος που δεν διανεμήθηκαν κατ΄ εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 99 του Κ.Φ.Ε.
3. Περαιτέρω και δεδομένου ότι με βάση την παρ.1 του άρθρου 38 του ν.2238/1994, το ποσό της ζημίας που προκύπτει από την πώληση μετοχών εισηγμένων ή ΜΗ στο Χ.Α., μεταφέρεται σε ειδικό λογαριασμό για να συμψηφισθεί με κέρδη που τυχόν θα προκύψουν στο μέλλον από την πώληση μετοχών εισηγμένων στο Χ.Α. συνάγεται, ότι τα ανωτέρω εφαρμόζονται υποχρεωτικά και κατά την εφαρμογή των πιο πάνω νέων διατάξεων. Δηλαδή, όταν σε μία χρήση προκύψει σε βάρος της τράπεζας ζημία από την πώληση μετοχών (στη διαμόρφωση της οποίας δεν λαμβάνονται υπόψη τα κέρδη από την πώληση μετοχών μη εισηγμένων στο Χ.Α., καθόσον αυτά φορολογούνται με τις γενικές διατάξεις), αυτή θα συμψηφίζεται υποχρεωτικά με τα κέρδη της επόμενης χρήσης τα οποία προκύπτουν από την πώληση μετοχών εισηγμένων στο Χ.Α. και το προκύπτον υπόλοιπο κερδών θα φορολογείται με 25%. Είναι αυτονόητο, ότι τα πιο πάνω θα έχουν εφαρμογή και για τη ζημία από την πώληση μετοχών παρελθουσών χρήσεων που ήδη εμφανίζεται στον ισολογισμό της 31.12.2006. Δηλαδή, το ποσό της ζημίας αυτής θα συμψηφιστεί με τα κέρδη από πώληση μετοχών εισηγμένων στο Χ.Α. που προέκυψαν μέσα στη χρήση 2007 και το υπόλοιπο θα υπαχθεί σε φορολογία με συντελεστή 25%, σύμφωνα με τις νέες διατάξεις της παρ.12 του άρθρου 106 του ν.2238/1994 και τη διαδικασία που περιγράφεται στη συνέχεια της παρούσας.
Περαιτέρω, επειδή με βάση τις διατάξεις της παρ. 3 του άρθρου 38 του Κ.Φ.Ε., η ζημία που τυχόν προκύπτει κατά την απογραφή στο τέλος κάθε διαχειριστικής χρήσης από την αποτίμηση μετοχών, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.5 του άρθρου 28 του π.δ.186/1982, μεταφέρεται σε χρέωση των λογαριασμών Αποθεματικά από Χρεόγραφα, που εμφανίζονται στα βιβλία της επιχείρησης και τα οποία προέκυψαν είτε από την πώληση χρεογράφων σε τιμή ανώτερη της τιμής κτήσης τους με βάση τις διατάξεις της παρ.4 του άρθρου 10 του α.ν. 148/1967, είτε από την πώληση μετοχών με βάση τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 38 του Κ.Φ.Ε., είτε από την ανταλλαγή ή λήψη δωρεάν χρεογράφων με βάση τις διατάξεις νόμων περί αναπροσαρμογής της αξίας ακινήτων και περαιτέρω, το τυχόν ακάλυπτο ποσό μεταφέρεται σε ειδικό λογαριασμό προκειμένου να συμψηφιστεί με τα πιο πάνω αποθεματικά από χρεόγραφα που θα προκύψουν στο μέλλον, συνάγεται, ότι και για την εφαρμογή των κοινοποιούμενων διατάξεων η εν λόγω ζημία συμψηφίζεται με τα κέρδη από την πώληση μετοχών εισηγμένων στο Χ.Α. και το απομένον θετικό υπόλοιπο υπόκειται σε φορολογία 25% με βάση τις νέες διατάξεις. Τα ίδια ισχύουν και για τη ζημία που προέκυψε από την αποτίμηση και η οποία εμφανίζεται στον ισολογισμό της 31.12.2006.
Διευκρινίζεται, ότι για τον προσδιορισμό των κερδών που θα φορολογηθούν, η ζημία από την πώληση μετοχών εισηγμένων ή ΜΗ ή εισηγμένων παραγώγων δεν συμψηφίζεται με τα αφορολόγητα έσοδα ή τα εισοδήματα φορολογηθέντα κατ΄ ειδικό τρόπο τα οποία εμφανίζονται σε ιδιαίτερους λογαριασμούς αποθεματικού (μη διανεμηθέντα εισοδήματα).
4. Η απόδοση του οφειλόμενου φόρου ενεργείται με ιδιαίτερη δήλωση (υπόδειγμα της οποίας επισυνάπτεται), που υποβάλλεται μέχρι το τέλος του ένατου μήνα από τη λήξη της οικείας διαχειριστικής περιόδου. Δηλαδή, οι τράπεζες που κλείνουν ισολογισμό με 31 Δεκεμβρίου πρέπει να υποβάλλουν τη 2
δήλωση μέχρι το τέλος του μηνός Σεπτεμβρίου. Ο φόρος που προκύπτει καταβάλλεται σε τρεις ίσες μηνιαίες δόσεις, από τις οποίες η πρώτη με την υποβολή της εμπρόθεσμης δήλωσης και οι υπόλοιπες δύο την τελευταία εργάσιμη ημέρα των δύο επόμενων μηνών. Με τη δήλωση αυτή δεν βεβαιώνεται προκαταβολή φόρου εισοδήματος.
Δήλωση που υποβάλλεται χωρίς την καταβολή του οφειλόμενου φόρου θεωρείται απαράδεκτη και δεν παράγει κανένα έννομο αποτέλεσμα. Με την καταβολή του φόρου εξαντλείται κάθε φορολογική υποχρέωση του νομικού προσώπου και των μετόχων για τα πιο πάνω κέρδη.
Τα φορολογηθέντα αυτά κέρδη, μετά την αφαίρεση του φόρου που καταβάλλεται, εμφανίζονται σε ειδικούς λογαριασμούς στα τηρούμενα βιβλία της τράπεζας και δύνανται οποτεδήποτε να διανεμηθούν ή να κεφαλαιοποιηθούν, χωρίς περαιτέρω φορολογική επιβάρυνση.
5. Τα ανωτέρω έχουν εφαρμογή, σύμφωνα με την παρ.2 του άρθρου 26 του νόμου αυτού για εισοδήματα που προκύπτουν από ισολογισμούς που κλείνουν με ημερομηνία 31 Δεκεμβρίου 2007 και μετά.
6. Με την παράγραφο 3 του άρθρου αυτού, αυξήθηκε από 80% σε 100% το ποσοστό της προκαταβολής μόνο για τις ημεδαπές ανώνυμες τραπεζικές εταιρείες και τα υποκαταστήματα αλλοδαπών τραπεζών. Η αυξημένη προκαταβολή ισχύει σύμφωνα με την παρ.4 του άρθρου αυτού για δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος οικονομικού έτους 2008 και μετά.
¶ρθρο 27
Φορολογία χρηματοοικονομικών προϊόντων
1. Με την παράγραφο 1 του άρθρου αυτού, προστέθηκαν στο τέλος της περίπτωσης στ΄ της παραγράφου 5 του άρθρου 54 του Κ.Φ.Ε. δύο νέα εδάφια, σχετικά με την παρακράτηση φόρου 15% που ενεργείται στα εισοδήματα που προκύπτουν στην αλλοδαπή από συμβάσεις ή πράξεις επί παραγώγων χρηματοοικονομικών προϊόντων, όταν δικαιούχος αυτών είναι κάτοικος Ελλάδος και δεν είναι επιτηδευματίας που τηρεί βιβλία Γ΄ κατηγορίας του Κ.Β.Σ. ή εταιρεία επενδύσεων χαρτοφυλακίου ή αμοιβαίο κεφάλαιο του ν.1969/1991. Σύμφωνα με τις νέες διατάξεις, η παρακράτηση αυτή πρέπει να ενεργείται από το ημεδαπό πιστωτικό ίδρυμα κατά την καταβολή ή την πίστωση του λογαριασμού του δικαιούχου. Η υποχρέωση παρακράτησης φόρου υπάρχει και όταν τα έσοδα από χρηματοοικονομικά παράγωγα επανεπενδύονται ή παραμένουν στο εξωτερικό.
2. Με την παράγραφο 2 του άρθρου αυτού προστέθηκε εδάφιο στο τέλος της περίπτωσης δ΄ της παραγράφου 6 του άρθρου 54 του Κ.Φ.Ε.. Με την παράγραφο αυτή ως υπόχρεος της παρακράτησης για τα πιο πάνω εισοδήματα ορίζεται το ημεδαπό πιστωτικό ίδρυμα, ανεξάρτητα αν έχει μεσολαβήσει ή όχι, για τη σύναψη της σύμβασης μεταξύ του δικαιούχου του εισοδήματος και του αλλοδαπού οργανισμού.
3. Η παρακράτηση φόρου εισοδήματος για τα πιο πάνω εισοδήματα έχει εφαρμογή για εισοδήματα που προκύπτουν από την 1η Ιανουαρίου 2008 και μετά.