feed-image Ροή Ειδήσεων
21 | 05 | 2018

file ΑΝΑΛΥΣΗ & ΚΡΙΤΙΚΗ ΓΙΑ ΤΟ Φ.Π.Α. ΣΤΑ ΑΚΙΝΗΤΑ ΠΟΥ ΑΠΟΤΕΛΟΥΝ ΠΑΓΙΑ ΓΙΑ ΤΗΝ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΗ

Περισσότερα
4 Χρόνια 2 Μήνες πριν - 4 Χρόνια 2 Μήνες πριν #45 από
ΑΝΑΛΥΣΗ & ΚΡΙΤΙΚΗ ΓΙΑ ΤΟ Φ.Π.Α. ΣΤΑ ΑΚΙΝΗΤΑ ΠΟΥ ΑΠΟΤΕΛΟΥΝ ΠΑΓΙΑ ΓΙΑ ΤΗΝ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΗ
(Με βάση το τελευταίο Νομοσχέδιο)
Δρ Μιχάλης Μπεκιάρης
Τμήμα Διοίκησης Επιχειρήσεων Πανεπιστήμιο Αιγαίου

Με το παρόν άρθρο επιδιώκεται η προσέγγιση της αγοράς καινούργιων παγίων – ακινήτων, όπως διαμορφώνονται μετά την πρόσφατη εφαρμογή του Φόρου Προστιθέμενης Αξίας σ’ αυτά, κυρίως στα σημεία στα οποία επέρχονται μεταβολές σε σχέση με τη σημερινή κατάσταση. Το άρθρο αυτό αποτελεί συνέχεια και ενημερωμένη συμπλήρωση του άρθρου «ΕπιβολH ΦΠΑ στα Aκίνητα» που δημοσιεύτηκε το Φεβρουάριο του 2003 στο τεύχος 648 της Φορολογικής Επιθεώρησης.

1. Το νέο Φορολογικό Νομοσχέδιο

Ύστερα από μία εικοσαετία συνεχών αναβολών αποφασίστηκε τελικά η επιβολή Φόρου Προστιθέμενης Αξίας στα ακίνητα. Ο ΦΠΑ στα ακίνητα που θα επιβληθεί από 1.1.2006 με τις διατάξεις του N. 3427/27.12.2005 (ΦΕΚ 312 Α΄) «Φόρος Προστιθέμενης Αξίας, στις νέες οικοδομές, μεταβολές στη φορολογία κεφαλαίου και άλλες διατάξεις» αποτελεί ασφαλώς μια σωστή κίνηση που θα συμβάλλει στην άρση των, φορολογικού χαρακτήρα, εμποδίων για την ομαλοποίηση της αγοράς ακινήτων στην Ελλάδα.
Η ομαλοποίηση της αγοράς των ακινήτων όμως δεν θα επέλθει αμέσως με την έναρξη επιβολής ΦΠΑ σ’ αυτά αλλά σε βάθος χρόνου, όταν εξαλειφθούν οι αρνητικοί παράγοντες, όπως π.χ. το ότι:
• Δεν υπάγονται όλα τα καινούργια κτίσματα σε ΦΠΑ, αλλά μόνο όσα θα αναγερθούν με άδεια της αρμόδιας πολεοδομικής αρχής που θα εκδοθεί μετά την 1.1.2006 ή και με προγενέστερη άδεια ανέγερσης σε περίπτωση που η άδεια αυτή αναθεωρηθεί μετά την παραπάνω ημερομηνία, εφόσον μέχρι την ημερομηνία αυτή δεν έχουν αρχίσει οι εργασίες κατασκευής,
• Δεν υπάγονται σε ΦΠΑ νεοαναγειρόμενα διαμερίσματα για τα οποία πληρούνται οι σχετικές προϋποθέσεις και τα οποία κατά την κατασκευή τους θα υπάγονται κατ’ αρχήν σε ΦΠΑ, αλλά οι αγοραστές τους θα επικαλούνται τις ευεργετικές, για αυτούς, διατάξεις της “αγοράς πρώτης κατοικίας”, η υπαγωγή της οποίας εξαιρείται με τις παραπάνω διατάξεις από την επιβολή ΦΠΑ. Συνεπώς θα υπάρχουν προβλήματα δυσλειτουργίας του ΦΠΑ στις κατασκευαστικές επιχειρήσεις οικοδομών διότι στο ίδιο ακίνητο – νεόδμητο κτίσμα - θα υπάρχουν διαμερίσματα των οποίων η μεταβίβαση από επαχθή αιτία θα υπάγεται σε ΦΠΑ και άλλα τα οποία δεν θα υπάγονται και σ’ αυτά θα επιβάλλεται ΦΜΑ. Τα προβλήματα αυτά εντοπίζονται στη διαχείριση του φόρου εισροών των κατασκευαστικών επιχειρήσεων, οι οποίες θα πωλούν και διαμερίσματα με ΦΜΑ, λόγω πρώτης κατοικίας, οπότε προκύπτει ανάγκη και υποχρέωση για περιορισμό του δικαιώματος έκπτωσης του φόρου εισροών ανάλογα των φορολογητέων και μη φορολογητέων στο ΦΠΑ μεταβιβάσεων διαμερισμάτων, δηλαδή προκύπτει υποχρέωση εφαρμογής των διατάξεων για την pro-rata.
Η άποψη μας είναι αντίθετη προς την ανωτέρω πρακτική και στηρίζεται στην ερμηνεία που έχει δοθεί από το ΔΕΚ στις διατάξεις του άρθρου 17 της Έκτης Οδηγίας ΦΠΑ με μια σειρά σχετικών αποφάσεων του, οι οποίες αποτελούν την αυθεντική ερμηνεία των διατάξεων της Έκτης Οδηγίας ΦΠΑ και η ερμηνεία αυτή τυγχάνει υποχρεωτική για τα κράτη μέλη της Ε.Ε.
Ειδικότερα με την απόφαση της 15ης Ιανουαρίου 1998 για την υπόθεση C37/95, το Δικαστήριο των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων, 2ο Τμήμα, Belgische Staat κατά Chent Coal Teaminal N.V. έκρινε1 ότι το άρθρο 17 της Έκτης Οδηγίας έχει την έννοια ότι επιτρέπει σε υποκείμενο στο φόρο να προβεί, υπό την ιδιότητα του αυτή, σε έκπτωση του ΦΠΑ που οφείλει για αγαθά που του παραδόθηκαν ή για υπηρεσίες που του παρασχέθηκαν για επενδυτικά έργα προοριζόμενα να χρησιμοποιηθούν στα πλαίσια φορολογούμενων πράξεων. Το δικαίωμα αυτό εξακολουθεί να υφίσταται όταν λόγω περιπτώσεων ανεξάρτητων της βουλήσεως του, ο υποκείμενος από φόρο ουδέποτε έκανε χρήση των εν λόγω αγαθών και υπηρεσιών για τη διενέργεια φορολογουμένων πράξεων. Η παράδοση επενδυτικών αγαθού, κατά τη διάρκεια του χρονικού διαστήματος του διακανονισμού μπορεί ανάλογα με την περίπτωση, να αποτελέσει λόγο διακανονισμού της έκπτωσης υπό τις προϋποθέσεις που προβλέπονται στο άρθρο 20 παράγραφος 3 της Έκτης Οδηγίας.
Ομοίως, με την απόφαση της 29 Φεβρουαρίου 1996 για την υπόθεση C110/94, υπόθεση Intercommunale voor zeewaterontzilting (INΖO) 5ο Τμήμα, το ΔΕΚ, έχει δεχθεί ότι το δικαίωμα έκπτωσης του φόρου των εισροών εξακολουθεί να υπάρχει εφόσον η πρόθεση ήταν να διερευνήσει τη δυνατότητα άσκησης οικονομικής δραστηριότητας υπαγόμενης στο ΦΠΑ, ακόμη και αν δεν πραγματοποίησε φορολογητέες πράξεις στο ΦΠΑ.
Άλλωστε και η Διεύθυνση ΦΠΑ με την εγκύκλιο της 2011/258/Ε0014/2-4-02 που κοινοποιεί αποφάσεις του ΔΕΚ προς τις ΔΟY για να αντλήσουν σχετική νομολογία περιλαμβάνει στις αποφάσεις που αφορούν στο άρθρο 17 της 6ης Οδηγίας τις αποφάσεις C62/93 της 6ης Ιουλίου 1995, C4/94 της 6ης Απριλίου 1995, C37/95 της 15 Ιανουαρίου 1998, C110/98 της 21 Μαρτίου 2000 και C400/96 της 8 Ιουνίου 2000 κ.α.
Από τη μελέτη των παραπάνω αποφάσεων συνάγεται το συμπέρασμα ότι, ο υποκείμενος στο φόρο που πραγματοποιεί φορολογητέες στο ΦΠΑ πράξεις έχει το δικαίωμα να εκπέσει το φόρο εισροών ακόμη και στην περίπτωση, όπως η προκείμενη της μεταβίβασης ακινήτου για πρώτη κατοικία, που από λόγους ανεξάρτητους της βουλήσεως του κατά την πώληση ορισμένων διαμερισμάτων δεν εισπράττει ΦΠΑ, και,
• Η αναμενόμενη αναπροσαρμογή των αντικειμενικών αξιών των ακινήτων έχει ήδη οδηγήσει την αγορά των ακινήτων σε μια ευμετάβλητη κατάσταση με αποτέλεσμα την, σε πολλές περιπτώσεις, τεχνητή αύξηση της ζήτησης ακινήτων κα την συνεχή αναζήτηση νέου επιπέδου ισορροπίας προσφοράς και ζήτησης ακινήτων.
Οι παραπάνω παράμετροι είναι μεταβλητές και αναμένεται, εύλογα, ότι η αγορά θα ξεπεράσει έστω και σε σχετικά μεγάλο βάθος χρόνου τους αρνητικούς παράγοντες αυτούς και θα δημιουργηθεί ένα επίπεδο όπου η προσφορά και η ζήτηση ακινήτων δεν θα επηρεάζεται από την επιβολή ΦΠΑ σ’ αυτά.
Στα θετικά στοιχεία των νέων ρυθμίσεων καταγράφονται οι παρακάτω διευκρινήσεις, παρά τους κινδύνους φοροδιαφυγής που περικλείουν αυτές:
a. Ως κτήρια θεωρούνται τα κτίσματα γενικά και όλες οι κατασκευές που συνδέονται με τα κτίσματα ή με το έδαφος κατά τρόπο σταθερό και μόνιμο, ανεξάρτητα αν είναι αποπερατωμένα ή ημιτελή. Κατά συνέπεια η ξεχωριστή μεταβίβαση οικοπέδου δεν συνιστά πράξη παράδοσης οικοπέδου υποκείμενη σε ΦΠΑ.
b. Ως πρώτη εγκατάσταση θεωρείται η με οποιονδήποτε τρόπο χρησιμοποίηση αυτού από τον υποκείμενο στο φόρο, όπως ιδιοκατοίκηση, μίσθωση, ιδιοχρησιμοποίηση κλπ. Προκειμένου για περιπτώσεις που από την έκδοση της άδειας έχει παρέλθει πενταετία, χωρίς να πραγματοποιηθεί πρώτη εγκατάσταση θεωρείται ότι με τη συμπλήρωση της πενταετίας πραγματοποιείται η πρώτη εγκατάσταση, ώστε να καταστεί δυνατή η εκκαθάριση των δικαιωμάτων και υποχρεώσεων του υποκειμένου από πλευράς ΦΠΑ για το συγκεκριμένο κτήριο.
c. Σύμφωνα με τις νέες διατάξεις ως φορολογητέα πράξη εξομοιούμενη με παράδοση ακινήτου «οιονεί παράδοση», θεωρείται η ιδιοκατοίκηση, η ιδιόχρηση ή η παράδοση σε μη φορολογητέα δραστηριότητα του ίδιου υποκειμένου, η μίσθωση, η δωρεάν παραχώρηση της χρήσης του ακινήτου ή η για οποιονδήποτε σκοπό ξένο προς την άσκηση της επιχείρησης χρησιμοποίηση των ακινήτων, που υπάγονται σε ΦΠΑ σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 6 του Κώδικα ΦΠΑ.
Οι διατάξεις της παραγράφου αυτής αφορούν την ιδιόχρηση κ.λπ. του ακινήτου για ικανοποίηση αναγκών του υποκειμένου στο ΦΠΑ ή του προσωπικού της επιχείρησης ή για σκοπούς ξένους προς την επιχείρηση. Στην περίπτωση ιδιοχρησιμοποίησης του κατασκευαζόμενου ακινήτου για τις ανάγκες της ίδιας της επιχείρησης (πάγιο περιουσιακό στοιχείο), το ακίνητο υπόκειται στις διατάξεις του πενταετούς διακανονισμού του φόρου εισροών, όπως προβλέπεται για τα αγαθά επένδυσης με τις διατάξεις του άρθρου 33 του Κώδικα ΦΠΑ.
d. Αναδιατυπώνονται και συμπληρώνονται οι διατάξεις της παραγράφου 3 του άρθρου 16 του Κώδικα ΦΠΑ. Σύμφωνα με τις νέες διατάξεις προβλέπεται ιδιαίτερος χρόνος για τη γένεση της φορολογικής υποχρέωσης και το απαιτητό του φόρου στις φορολογητέες πράξεις μεταβίβασης ακινήτων που υπάγονται σε ΦΠΑ. Έτσι η φορολογική υποχρέωση γεννάται και ο φόρος καθίσταται απαιτητός κατά το χρόνο:

i. υπογραφής του οριστικού συμβολαίου,
ii. σύνταξης της έκθεσης κατακύρωσης επί πλειστηριασμού ακινήτου, είτε αυτός ενεργείται εκούσια είτε αναγκαστικά,
iii. μεταγραφής, στις περιπτώσεις που δεν απαιτείται η σύνταξη συμβολαίου, όπως επιδίκαση κυριότητας από δικαστήριο, δικαστικής διανομής κ.λπ.,
iv. πραγματοποίησης των πράξεων σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης γ΄ της παραγράφου 2 του άρθρου 7 του Κώδικα ΦΠΑ, όπως η ιδιοκατοίκηση, ιδιόχρηση, μίσθωση κ.λπ.,
v. υπογραφής του προσύμφωνου, εφόσον σε αυτό περιλαμβάνεται ο όρος της αυτοσύμβασης που προβλέπει το άρθρο 235 του Αστικού Κώδικα εφόσον καταβλήθηκε ολόκληρο το τίμημα και παραδόθηκε η νομή του ακινήτου.
e. Η αλλαγή του τρόπου της επιβολής ΦΠΑ στα προσύμφωνα μεταβίβασης ιδανικών μεριδίων οικοπέδων από οικοπεδούχους σε εργολάβους κατασκευαστές για την ανέγερση διαμερισμάτων με το σύστημα της αντιπαροχής.

i. Ειδικότερα, με τις νέες ρυθμίσεις προσδιορίζεται η φορολογητέα αξία στην περίπτωση ανέγερσης οικοδομής με το σύστημα της αντιπαροχής. Στην περίπτωση αυτή ο οικοπεδούχος αναλαμβάνει την υποχρέωση προς μεταβίβαση στον εργολάβο (ή σε τρίτα πρόσωπα που θα υποδειχθούν από αυτόν) ορισμένων ποσοστών εξ αδιαιρέτου επί του οικοπέδου, ο δε εργολάβος αναλαμβάνει την εκτέλεση έργου επί του οποίου ο οικοπεδούχος διατηρεί την κυριότητα των υπολοίπων ποσοστών εξ αδιαιρέτου επί του οικοπέδου μετά των οριζοντίων (ή καθέτων) ιδιοκτησιών που αντιστοιχούν σε αυτά. Πρόκειται δηλαδή για περίπτωση μίσθωσης έργου όπου η αμοιβή καταβάλλεται σε είδος.
ii. Πιο συγκεκριμένα ορίζεται ότι, για τις παραδόσεις ακινήτων στον κύριο του οικοπέδου, που αναθέτει σε εργολάβο την ανέγερση της οικοδομής με το σύστημα της αντιπαροχής, ως φορολογητέα αξία λαμβάνεται η αξία των κτισμάτων που παραδίδονται σ’ αυτόν. Στον υπολογισμό της αξίας αυτής δεν λαμβάνεται υπόψη η αξία του ιδανικού μεριδίου του οικοπέδου που αντιστοιχεί στα κτίσματα αυτά.
iii. Η αξία αυτή σε κάθε περίπτωση δεν μπορεί να είναι μικρότερη από την αξία των ποσοστών του οικοπέδου που μεταβιβάζονται από τον οικοπεδούχο στον εργολάβο κατασκευαστή ή σε τρίτο πρόσωπο που υποδεικνύεται από τον εργολάβο.
f. Η δυνατότητα που δίνεται στους ενδιαφερόμενους να ενταχθούν στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ προκειμένου σαν υποκείμενοι στο ΦΠΑ να έχουν δικαίωμα έκπτωσης του φόρου των εισροών που θα επιβαρύνει την ανέγερση της οικοδομής.
Με την ψήφιση του νέου νομοσχεδίου επέρχεται ουσιαστική μεταβολή μόνο στην περίπτωση της αγοράς καινούργιου (αχρησιμοποίητου) ακινήτου σε σχέση με το προηγούμενο καθεστώς, καθώς η περίπτωση της ιδιοανέγερσης αντιμετωπίζεται ήδη με τις υπάρχουσες διατάξεις. Τα καινούργια αυτά ακίνητα θα επιβαρύνονται με τον ΦΠΑ που αναλογεί στη συμβολαιογραφική (τιμολογιακή) αξία της αγοράς τους. Το ΦΠΑ αυτό θα αποτελεί για τις επιχειρήσεις που θα αποκτούν ακίνητο φόρο εισροών, τον οποίο θα έχουν δικαίωμα να τον εκπίπτουν από τον φόρο εκροών της ίδιας φορολογικής περιόδου, όπως ακριβώς κάνουν σήμερα με το φόρο εισροών κάθε άλλου παγίου στοιχείου.
Ειδικότερα, ο ΦΠΑ στη μεταβίβαση των υπαγόμενων ακινήτων θα καταβάλλεται με ειδική (προσωρινή) δήλωση του πωλητή, υποκειμένου στο φόρο, πριν τη σύνταξη του μεταβιβαστικού συμβολαίου και εκτός των άλλων στοιχείων, η δήλωση αυτή, θα περιλαμβάνει τον αναλογούντα φόρο εκροών από τον οποίο θα αφαιρείται ο φόρος εισροών του συγκεκριμένου ακινήτου. Η δήλωση αυτή θα συνοδεύεται με τα ειδικά έντυπα υπολογισμού της αντικειμενικής αξίας που προβλέπονται για την επιβολή του ΦΜΑ.
Η δήλωση αυτή θα ελέγχεται από τον Προϊστάμενο της αρμόδιας ΔΟΥ για τη διαπίστωση της ακρίβειας της και σε περίπτωση που η δηλωθείσα αξία μεταβίβασης είναι μικρότερη της αντικειμενικής αξίας του ίδιου ακινήτου όπως αυτή προσδιορίζεται για τις ανάγκες της Φορολογίας Μεταβίβασης Ακινήτου και της Φορολογίας Εισοδήματος θα εκδίδεται προσωρινό φύλλο ελέγχου επιβολής ΦΠΑ.
Ο έλεγχος αυτός θα γίνεται σε συνδυασμό με τα τεχνικά χαρακτηριστικά, τα ποσοτικά, ποιοτικά και οικονομικά δεδομένα τα οποία λαμβάνονται υπόψη για τη διαμόρφωση του συνολικού κόστους της οικοδομής.
Σε περίπτωση αμφισβήτησης από τον υποκείμενο της αξίας που προσδιορίζεται με τον παραπάνω τρόπο, η αξία του ακινήτου θα υπόκειται στην οριστική και δεσμευτική κρίση του Σώματος Ορκωτών Εκτιμητών.

2. ΦΠΑ επί των παγίων – ακινήτων που αγοράζει η επιχείρηση
Όπως είπαμε και παραπάνω με τις νέες διατάξεις προβλέπεται η εφαρμογή και στην Ελλάδα της σχετικής διάταξης της Έκτης Οδηγίας ΕΟΚ από την οποία προκύπτει ότι:
«Τα κράτη μέλη έχουν την ευχέρεια να θεωρούν επίσης ως υποκείμενο στον φόρο οποιονδήποτε πραγματοποιεί επ’ ευκαιρία πράξη αναγομένη στις προβλεπόμενες στην παράγραφο 2 δραστηριότητες, και ιδίως μία από τις κατωτέρω πράξεις:
a. παράδοση κτιρίων η τμημάτων κτιρίων και του συνεχομένου εδάφους, που πραγματοποιείται προ της πρώτης εγκαταστάσεως σε αυτά […].
Τα κράτη μέλη έχουν την ευχέρεια να εφαρμόζουν άλλα κριτήρια, εκτός του κριτηρίου της πρώτης εγκαταστάσεως, όπως το κριτήριο του διαρρεύσαντος χρονικού διαστήματος μεταξύ του χρόνου αποπερατώσεως του ακινήτου και του χρόνου της πρώτης παραδόσεως […]».
Με τη μεταφορά των διατάξεων αυτών στο εσωτερικό δίκαιο εναρμονίζεται η ελληνική νομοθεσία με τα ευρωπαϊκά δεδομένα και ομαλοποιείται η αγορά ακινήτων, κυρίως αυτών που προορίζονται να αποτελέσουν πάγια για τις επιχειρήσεις.

2.1. Τα πάγια – ακίνητα ως «επενδυτικά αγαθά»
Η αντιμετώπιση των παγίων – ακινήτων, από την πλευρά του ΦΠΑ, ακολουθεί τις γενικές αρχές της αντιμετώπισης των αγαθών επένδυσης. Ως τέτοια για την εφαρμογή των διατάξεων της νομοθεσίας περί ΦΠΑ, θεωρούνται σύμφωνα με το άρθρο 33 παρ. 4. του Κώδικα ΦΠΑ:
α) Τα ενσώματα αγαθά, που ανήκουν κατά κυριότητα στην επιχείρηση2 και τίθενται από αυτή σε διαρκή εκμετάλλευση, καθώς και τα κτίσματα ή άλλου είδους κατασκευές που κατασκευάζονται από την υποκείμενη στο φόρο επιχείρηση σε ακίνητο που δεν ανήκει κατά κυριότητα σ’ αυτήν, αλλά έχει, βάσει οποιασδήποτε έννομης σχέσης, τη χρήση του ακινήτου αυτού, για χρονικό διάστημα τουλάχιστον εννέα χρόνων. Αν κατά τη διάρκεια του πενταετούς διακανονισμού λήξει η χρήση του ακινήτου, στο οποίο κατασκευάστηκαν τα ανωτέρω κτίσματα ή άλλου είδους κατασκευές, ενεργείται εφάπαξ διακανονισμός κατά τις διατάξεις της προηγούμενης παραγράφου 3.
Στην αξία των αγαθών επένδυσης δεν περιλαμβάνονται οι δαπάνες επισκευής και συντήρησης.
Ως αγαθά επένδυσης της παρούσας περίπτωσης νοούνται και εκείνα που εκμεταλλεύονται, σύμφωνα με το σκοπό τους, οι εταιρείες του άρθρου 2 του ν.1665/1986 (ΦΕΚ 194 Α),
β) τα δικαιώματα χρησιμοποίησης διπλωμάτων ευρεσιτεχνίας, σχεδίου, υποδείγματος, εμπορικού ή βιομηχανικού σήματος και άλλων παρόμοιων, εφόσον εξυπηρετούν περισσότερες από μία χρήσεις.

2.2. Έκπτωση του φόρου επί των δαπανών απόκτησης επενδυτικών αγαθών
Η έκπτωση του φόρου επί των αποκτώμενων αγαθών επένδυσης ενεργείται με την περιοδική δήλωση του μηνός που αγοράστηκε το αγαθό. Οι επιχειρήσεις το φόρο αυτό των εισροών των παγίων από ακίνητα υποχρεούνται να παρακολουθούν για πέντε χρόνια, από την έναρξη χρησιμοποίησης του ακινήτου που αποτελεί πάγιο για αυτές προκειμένου αν χρειασθεί να προβούν κατά τα γνωστά στο διακανονισμό της παραγράφου 2 του άρθρου 33 του Κώδικα ΦΠΑ σε περίπτωση που υπάρξει μεταβολή στο δικαίωμα έκπτωσης της επιχείρησης κατά τη διάρκεια της πενταετούς περιόδου του διακανονισμού.

Το άρθρο 33 παρ. 2 του Κώδικα ΦΠΑ ορίζει σχετικώς τα εξής:
2. Ειδικά για τα αγαθά επένδυσης, η έκπτωση του φόρου που ενεργήθηκε υπόκειται σε πενταετή διακανονισμό με αφετηρία το έτος χρησιμοποίησής τους. Ο διακανονισμός ενεργείται κάθε έτος για το ένα πέμπτο (1/5) του φόρου που επιβάρυνε το αγαθό, ανάλογα με τις μεταβολές του δικαιώματος έκπτωσης.
Ενώ το άρθρο 33 παρ. 3 του Κώδικα ΦΠΑ ορίζει σχετικώς τα εξής:
3. Σε περίπτωση παράδοσης αγαθών επένδυσης ή οριστικής παύσης της χρησιμοποίησης αυτών σε φορολογητέες πράξεις, κατά τη διάρκεια της πενταετούς περιόδου, ενεργείται εφάπαξ διακανονισμός μέσα στο ίδιο έτος και τα αγαθά αυτά θεωρούνται, για τα έτη που απομένουν, ότι χρησιμοποιήθηκαν αποκλειστικά και μόνο:
α) σε φορολογητέες δραστηριότητες, εφόσον πρόκειται:
αα) για παράδοση η οποία υπάγεται στο φόρο και ο φόρος που αναλογεί στην παράδοση αυτή είναι τουλάχιστον ίσος με το φόρο που αναλογεί στα εναπομένοντα έτη της πενταετούς περιόδου διακανονισμού,
ββ) για καταστροφή, απώλεια ή κλοπή, που αποδεικνύονται ή δικαιολογούνται με νόμιμα παραστατικά,
γγ) (i) για παράδοση κατά την έννοια των διατάξεων της περίπτωσης γ΄ της παραγράφου 9 του άρθρου 6 του ν. 1665/1986.

β) σε αφορολόγητες δραστηριότητες, στις λοιπές περιπτώσεις.
Εάν εντός πενταετίας από την πραγματοποίηση της δαπάνης για απόκτηση ή κατασκευή επενδυτικών αγαθών δεν έχει γίνει έναρξη της χρησιμοποίησης αυτών, θεωρείται ότι διατέθηκαν αποκλειστικά και μόνο σε αφορολόγητες πράξεις και ενεργείται εφάπαξ διακανονισμός με την εκκαθαριστική δήλωση της διαχειριστικής αυτής περιόδου.
Εξαιρείται του ανωτέρω περιορισμού της πενταετίας η πραγματοποίηση της δαπάνης, για την απόκτηση ή την κατασκευή επενδυτικών αγαθών από οργανισμούς, επιχειρήσεις και εταιρίες κοινής ωφέλειας ή και σε όποιες άλλες περιπτώσεις ειδικός νόμος προβλέπει.

2.3. Αντιμετώπιση του ΦΠΑ επί των παγίων στοιχείων που αγοράζει η επιχείρηση
Η παρακολούθηση του φόρου γίνεται στο λογαριασμό 54.00 που αναπτύσσεται σε τριτοβάθμιους αντίστοιχους των πρωτοβάθμιων λογαριασμών της ομάδας 1 στους οποίους καταχωρούνται αγοραζόμενα πάγια - ακίνητα υποκείμενα σε ΦΠΑ. Οι τριτοβάθμιοι αυτοί λογαριασμοί αναπτύσσονται περαιτέρω σε τεταρτοβάθμιους κατά συντελεστή ΦΠΑ3.

2.3.1. Όταν όλες οι δραστηριότητες της επιχειρήσεως υπόκεινται στο φόρο
Η επιχείρηση έχει το δικαίωμα έκπτωσης του συνόλου του ποσού ΦΠΑ, επομένως, το συνολικό ποσό του ΦΠΑ που αντιστοιχεί στην αξία των αγοραζομένων παγίων στοιχείων εκπίπτει, κατά την αγορά τους με βάση τα νόμιμα δικαιολογητικά αγοράς, αφού η επιχείρηση έχει δικαίωμα έκπτωσης 100%.
Με βάση το άρθρο 33 παρ. 2 του Κώδικα ΦΠΑ, που είδαμε παραπάνω, η έκπτωση του φόρου που γίνεται κατά την αγορά τους υπόκειται σε πενταετή διακανονισμό, γιατί θεωρείται ότι το πάγιο – πάγιο ακίνητο θα εξυπηρετεί την επιχείρηση (τουλάχιστον) για μια πενταετία. Η πενταετία ξεκινάει από το έτος έναρξης της χρήσης του ακινήτου για την επιχείρηση (ως ημερομηνία έναρξης θεωρείται η πρώτη ημέρα του έτους της πρώτης χρησιμοποίησης, ανεξάρτητα από το πότε μέσα στη χρήση, χρησιμοποιήθηκε πραγματικά το ακίνητο) και κατά συνέπεια η επιχείρηση δικαιούται μεν να εκπέσει ολόκληρο το ποσό του ΦΠΑ κατά το χρόνο διενέργειας της αγοράς, αλλά υποχρεούται επίσης να παρακολουθεί για μια πενταετία το πάγιο – ακίνητο και τις τυχόν μεταβολές που μπορεί να επέλθουν στο δικαίωμα έκπτωσης του φόρου. Επισημαίνεται, ότι το δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ για αγαθά επένδυσης κρίνεται σύμφωνα με το άρθρο 30 παρ. 1 δεύτερο εδαφ. του Κώδικα ΦΠΑ, οριστικά κατά το χρόνο έναρξης χρησιμοποίησης των αγαθών αυτών.
Στην περίπτωση που προηγήθηκε η αγορά του παγίου ακινήτου και εκπέστηκε ο ΦΠΑ με βάση το συμβόλαιο (τιμολόγιο) το ακίνητο όμως χρησιμοποιήθηκε αργότερα, η έκπτωση θα κριθεί οριστικά κατά το χρόνο έναρξης χρησιμοποιήσεως του ακινήτου. Αν κατά το χρόνο έναρξης της χρησιμοποίησής του, το ακίνητο χρησιμοποιείται σε φορολογητέες δραστηριότητες, τότε ο ΦΠΑ καλώς εκπέστηκε. Αν όμως χρησιμοποιείται σε αφορολόγητες δραστηριότητες ή απαλλασσόμενες χωρίς δικαίωμα έκπτωσης, ο εκπεσθείς ΦΠΑ αποδίδεται στο Δημόσιο εφάπαξ, επιβαρυνόμενος με τα προβλεπόμενα από τα άρθρα 1 και 4 ποσοστά προσαυξήσεις και προστίμου του Ν. 2523/97, οι διατάξεις των οποίων ισχύουν από 1.1.98), αφού το δικαίωμα του Δημοσίου για επιστροφή του ΦΠΑ που εκπέστηκε ανατρέχει στο χρόνο έκπτωσης του ΦΠΑ.

2.3.2. Όταν οι δραστηριότητες της επιχείρησης δεν υπόκεινται στο φόρο
Στην περίπτωση που η επιχείρηση, κατά το χρόνο που αποκτά και χρησιμοποιεί το ακίνητο, ασκεί μόνον δραστηριότητες που δεν υπόκεινται στο φόρο (π.χ. ασφαλιστικές εταιρείες, νοσοκομεία, εκπαίδευση κ.α.) ο φόρος επί της αξίας των αγοραζόμενων παγίων στοιχείων δεν εκπίπτει, αλλά προσαυξάνει το κόστος κτήσης του παγίου ακινήτου.

2.3.3. Όταν η επιχείρηση ασκεί υποκείμενες στο φόρο δραστηριότητες και απαλλασσόμενες χωρίς δικαίωμα έκπτωσης
Στην περίπτωση που η επιχείρηση ασκεί τόσο υποκείμενες στο φόρο δραστηριότητες όσο και απαλλασσόμενες χωρίς δικαίωμα έκπτωσης, θα πρέπει να γίνει επιμερισμός του ποσού του ΦΠΑ αγοράς του ακινήτου, με βάση την pro- rata και:
• το ποσό του ΦΠΑ, που αναλογεί με βάση την pro - rata, στην φορολογητέα δραστηριότητα να εκπεστεί
• το ποσό του ΦΠΑ, που αναλογεί με βάση την pro - rata, στη μη φορολογητέα δραστηριότητα, να προσαυξήσει το κόστος κτήσης του παγίου

Το άρθρο 30 παρ. 1 του Κώδικα ΦΠΑ, ορίζει ότι:
“O υποκείμενος δικαιούται να εκπέσει, από το φόρο που αναλογεί στις ενεργούμενες από αυτόν πράξεις παράδοσης αγαθών, παροχής υπηρεσιών και ενδοκοινοτικής απόκτησης αγαθών, το φόρο με τον οποίο έχουν επιβαρυνθεί η παράδοση αγαθών και η παροχή υπηρεσιών που έγιναν σ’ αυτόν και η εισαγωγή αγαθών, που πραγματοποιήθηκε από αυτόν, καθώς και το φόρο που οφείλεται για τις ενδοκοινοτικές αποκτήσεις αγαθών που πραγματοποιήθηκαν από αυτόν.
Ειδικά, για τα αγαθά επένδυσης, το δικαίωμα έκπτωσης κρίνεται οριστικά κατά το χρόνο έναρξης χρησιμοποίησης των αγαθών αυτών.
Η έκπτωση αυτή παρέχεται κατά το μέρος που τα αγαθά και οι υπηρεσίες χρησιμοποιούνται για την πραγματοποίηση πράξεων που υπάγονται στο φόρο.”
Εξάλλου, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 31 παρ. 1 και 2 του Κώδικα ΦΠΑ, όπως ισχύει μετά την τροποποίηση που έγινε με τις παρ. 3 και 4 του άρθρου 9 του Ν. 2954/01(ii),
“1. (iii)Σε περίπτωση που ο υποκείμενος στο φόρο χρησιμοποιεί αγαθά και υπηρεσίες για την πραγματοποίηση πράξεων, για μερικές από τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης, ο εκπιπτόμενος φόρος ορίζεται σε ποσοστό στα εκατό του συνολικού ποσού του φόρου των κοινών αυτών εισροών.
Το ποσοστό αυτό βρίσκεται με βάση κλάσμα που έχει ως αριθμητή το ποσό του ετήσιου κύκλου εργασιών, χωρίς φόρο προστιθέμενης αξίας, που αφορά πράξεις για τις οποίες παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του φόρου και ως παρανομαστή το ποσό των πράξεων που αναφέρονται στον αριθμητή, καθώς και των πράξεων για τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης.
Στον παρανομαστή του κλάσματος συμπεριλαμβάνονται επίσης και οι επιδοτήσεις, επιχορηγήσεις, οικονομικές ενισχύσεις, οι οποίες δεν αποτελούν μέρος της φορολογητέας αξίας, σύμφωνα με την παράγραφο 1 του άρθρου 19. εφόσον προκύπτει υποχρέωση για pro-rata από άλλη αιτία, γιατί η ύπαρξη αφορολογήτων επιδοτήσεων, επιχορηγήσεων κ.λπ. από μόνη της δεν υποχρεώνει σε pro-rata.”

Ετήσιος κύκλος εργασιών (χωρίς ΦΠΑ) που αφορά πράξεις για τις οποίες παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του φόρου Χ 100
(Ποσό των πράξεων του αριθμητή) + (Το ποσό των πράξεων για τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης)


“2. Το δεκαδικό μέρος του ποσοστού που προκύπτει από την εφαρμογή του κλάσματος της προηγουμένης παραγράφου στρογγυλοποιείται στην αμέσως μεγαλύτερη ακέραια μονάδα.”
Όπως προκύπτει από τα παραπάνω οι δαπάνες της επιχειρήσεως που ασκεί φορολογητέα δραστηριότητα και άλλη μη φορολογητέα δραστηριότητα, διακρίνονται στις ακόλουθες τρεις κατηγορίες:
• Σε δαπάνες που αφορούν αποκλειστικά τη φορολογητέα δραστηριότητα. Ο φόρος των δαπανών αυτών εκπίπτει από το φόρο εκροών,
• Σε δαπάνες που αφορούν αποκλειστικά τη μη φορολογητέα δραστηριότητα. Ο φόρος των δαπανών αυτών δεν εκπίπτει από το φόρο εκροών, αλλά βαρύνει το κόστος κτήσεως των αγαθών,
• Σε κοινές δαπάνες που αφορούν τη φορολογητέα και μη φορολογητέα δραστηριότητα. Ο φόρος των δαπανών αυτών επιμερίζεται μεταξύ των δύο δραστηριοτήτων σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 31 του Κώδικα ΦΠΑ.
- το ποσοστό του φόρου που αναλογεί στη φορολογητέα δραστηριότητα εκπίπτει από το φόρο εκροών ενώ,
- το ποσοστό του φόρου που αναλογεί στη μη φορολογητέα δραστηριότητα δεν εκπίπτει από το φόρο εκροών αλλά βαρύνει το κόστος κτήσεως των αποκτώμενων αγαθών.
Στις κοινές δαπάνες δεν συμπεριλαμβάνονται οι δαπάνες που διαμορφώνουν το κόστος παραγωγής αγαθών και υπηρεσιών καθώς και τα ειδικά εμπορικά έξοδα, στις επιχειρήσεις που δεν ασκούν και αφορολόγητη δραστηριότητα έστω και αν έχουν υποχρέωση pro-rata από άλλη δραστηριότητα. Η κατανομή του φόρου των κοινών εισροών μεταξύ φορολογητέας και μη φορολογητέας δραστηριότητας γίνεται κατ’ αναλογία των εσόδων των δύο δραστηριοτήτων, με την pro-rata4.
Το άρθρο 33 παρ. 1 του Κώδικα ΦΠΑ ορίζει σχετικώς ότι η έκπτωση του φόρου που ενεργείται με βάση τις περιοδικές δηλώσεις, υπόκειται σε τελικό διακανονισμό κατά την υποβολή της εκκαθαριστικής δήλωσης, εφόσον:
Η έκπτωση του φόρου που ενεργείται με βάση τις περιοδικές δηλώσεις, οι οποίες υποβάλλονται σύμφωνα με την περίπτωση α΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 38, υπόκειται σε τελικό διακανονισμό κατά την υποβολή της προβλεπόμενης από το ίδιο άρθρο εκκαθαριστικής δήλωσης, εφόσον:
α) η έκπτωση αυτή είναι μεγαλύτερη ή μικρότερη από εκείνη που είχε δικαίωμα να ενεργήσει ο υποκείμενος στο φόρο,
β) μετά την υποβολή των περιοδικών δηλώσεων έγιναν μεταβολές που δεν είχαν ληφθεί υπόψη για τον καθορισμό του ποσού των εκπτώσεων, όπως στην περίπτωση έκπτωσης στο τίμημα ή ακύρωσης αγορών. Δεν ενεργείται διακανονισμός σε περιπτώσεις καταστροφής, απώλειας ή κλοπής που αποδεικνύονται ή δικαιολογούνται, καθώς και σε περιπτώσεις χορήγησης δώρων μέχρις αξίας 10 ευρώ(iv) και δειγμάτων τα οποία διατίθενται για το σκοπό της επιχείρησης.
Στην περίπτωση αυτή ο ΦΠΑ επί της αξίας του αγοραζόμενου παγίου μερίζεται και το πόσο του ΦΠΑ που, με βάση την pro-rata, αναλογεί στη φορολογητέα δραστηριότητα εκπίπτει, δηλαδή καταχωρείται στη χρέωση του 54.00, ενώ το ποσό που, με βάση την pro-rata, αναλογεί στη μη φορολογητέα δραστηριότητα δεν εκπίπτει. Θα πρέπει κατά την άποψη μας να προσαυξάνει το κόστος κτήσης του παγίου στοιχείου.

2.3.4. Όταν επέρχεται μεταβολή στο δικαίωμα έκπτωσης του φόρου
Οι περιπτώσεις μεταβολής του δικαιώματος έκπτωσης του φόρου από την αγορά ακινήτου, μας απασχολούν μόνο κατά τη διάρκεια του πενταετούς διακανονισμού και είναι οι εξής:
• Επιχείρηση με ολικά φορολογητέες δραστηριότητες κατά την αγορά του ακινήτου, κάνει έναρξη και αφορολόγητων δραστηριοτήτων.
• Επιχείρηση με ολικά αφορολόγητες δραστηριότητες κατά την αγορά του ακινήτου, κάνει έναρξη και φορολογητέων αντίστοιχα δραστηριοτήτων.
• Επιχείρηση με φορολογητέες και αφορολόγητες δραστηριότητες κατά την αγορά του ακινήτου, κάνει διακοπή των φορολογητέων ή αφορολόγητων αντίστοιχα δραστηριοτήτων.
• Επιχείρηση με φορολογητέες και αφορολόγητες δραστηριότητες κατά την αγορά του ακινήτου, μεταβάλει το ποσοστό μεταξύ των φορολογητέων ή αφορολόγητων δραστηριοτήτων.
Στις παραπάνω περιπτώσεις, όποτε μεταβάλλεται το δικαίωμα έκπτωσης θα πρέπει να εξετασθεί, κάθε έτος της πενταετίας διακανονισμού ξεχωριστά, και να γίνει ο θετικός ή αρνητικός διακανονισμός, με την εκκαθαριστική δήλωση. Επισημαίνεται ότι με τις προκύπτουσες διαφορές από το διακανονισμό του φόρου επί των παγίων στοιχείων, αντίθετα από ότι συμβαίνει επί περιπτώσεων πώλησης των στοιχείων αυτών, δεν άγεται στη χρέωση ή πίστωση των λογαριασμών των πάγιων στοιχείων στις περιπτώσεις που ο διακανονισμός του φόρου δεν οφείλεται σε πώληση τους, προκειμένου να μη μεταβάλλεται το κόστος κτήσεώς τους που αποτελεί και την αποσβεστέα αξία τους.

3.Αντιμετώπιση του φόρου επί των πωλούμενων παγίων στοιχείων
Στο λογαριασμό 54.00 ανοίγεται τριτοβάθμιος λογαριασμός στον οποίο καταχωρείται ο ΦΠΑ εκροών – πωλήσεων παγίων λ.χ. ο 54.00.90 «φόρος εκροών – πωλήσεων παγίων στοιχείων», ο οποίος αναπτύσσεται σε τεταρτοβάθμιους κατά συντελεστή ΦΠΑ.
Κατά το ΕΓΛΣ το αντίτιμο πωλήσεως του παγίου καταχωρείται στην πίστωση του λογαριασμού του πωλούμενου στοιχείου, ο οποίος καθίσταται μικτός και με την εκκαθάριση του, το προκύπτον αποτέλεσμα μεταφέρεται στον αρμόδιο υπολογαριασμό του 81.00 «έκτακτες ζημίες» ή 81.03 «έκτακτα κέρδη».
Θεωρούμε την πρόταση του Καθηγητή του Παντείου Πανεπιστημίου κου Εμμ. Σακέλλη, ως την καλύτερη λύση και προτείνουμε την υιοθέτηση της λύσης αυτής σύμφωνα με την οποία, το έσοδο από την πώληση του παγίου να καταχωρείται αρχικά στην πίστωση κατάλληλου υπολογαριασμού του 72 «πωλήσεις λοιπών αποθεμάτων και άχρηστου υλικού», όπως λ.χ. του 72.90 «πωλήσεις παγίων», ο οποίος να αναπτύσσεται κατά συντελεστή ΦΠΑ και να λειτουργεί ως παρεμβαλλόμενος λογαριασμός. Δηλαδή να πιστώνεται με το αντίτιμο πώλησης και ταυτόχρονα να χρεώνεται, εξισούμενος, με πίστωση του λογαριασμού του πωλούμενου παγίου στοιχείου.
Ο υποκείμενος στο φόρο που ασχολείται με την κατασκευή και την πώληση οικιών, διαμερισμάτων και λοιπών οικοδομημάτων, καθώς και με την αγορά και την εν συνεχεία πώληση των παραπάνω ακινήτων εφόσον αυτά είναι καινούργια, δηλαδή, όταν αυτά μεταβιβάζονται πριν από την πρώτη με οποιονδήποτε τρόπο χρησιμοποίηση τους, είτε τα ακίνητα αυτά αναγείρονται σε ιδιόκτητο οικόπεδο είτε αναγείρονται με το σύστημα της αντιπαροχής, θα εφαρμόζει πλήρως τις διατάξεις του Κώδικα ΦΠΑ, όπως ακριβώς και οι λοιποί φορολογούμενοι που ασκούν οποιαδήποτε άλλη εμπορική δραστηριότητα5.


3.1. Πώληση παγίων στοιχείων
3.1.1. Με φόρο (πλην ακινήτων)


Όταν ο φόρος που εισπράχθηκε ήταν:
• Ίσος ή μεγαλύτερος από τον αναλογούντα στα εναπομείναντα έτη του διακανονισμού, θεωρείται φορολογητέα πώληση. Γίνεται εφάπαξ διακανονισμός για όλα τα εναπομείναντα έτη του διακανονισμού.
- Εάν κατά την απόκτηση εκπέσθηκε το 100% του φόρου, γίνεται εφάπαξ διακανονισμός για όλα τα εναπομείναντα έτη. Ο διακανονισμός ισούται με μηδέν.
- Εάν υπήρχε pro - rata. Γίνεται εφάπαξ θετικός διακανονισμός. Δηλαδή προσδιορίζεται η διαφορά φόρου που πρέπει συμπληρωματικά να εκπεσθεί ώστε για τα εναπομείναντα έτη να έχει εκπεσθεί το 100% του φόρου των εισροών.
• Μικρότερος από τον αναλογούντα στα υπόλοιπα έτη διακανονισμού, εξομοιώνεται με αφορολόγητη πώληση του αγαθού. Γίνεται εφάπαξ διακανονισμός για όλα τα εναπομείναντα έτη. Ο διακανονισμός ισούται με το 1/5 του φόρου που εκπέσθηκε επί του αριθμού των υπολοίπων ετών του διακανονισμού.


3.1.2. Χωρίς φόρο
Είτε υπάρχει pro - rata, είτε είχε εκπεσθεί το 100% του φόρου, εξομοιώνεται με αφορολόγητη πώληση. Γίνεται εφάπαξ αρνητικός διακανονισμός, δηλαδή θα υπολογισθεί ο επιστρεπτέος στο Δημόσιο φόρος. Ο διακανονισμός θα ισούται με το 1/5 του φόρου που εκπέσθηκε επί του αριθμού των υπολοίπων ετών του διακανονισμού.
Με τις ισχύουσες διατάξεις στην πώληση ακινήτων που έχουν ήδη χρησιμοποιηθεί δεν επιβάλλεται ΦΠΑ αλλά ΦΜΑ και με την παράδοση αυτή θεωρείται ότι το ακίνητο διατέθηκε σε 100% αφορολόγητη δραστηριότητα και γίνεται ο σχετικός διακανονισμός.

3.2. Απώλεια, καταστροφή, κλοπή που αποδεικνύονται με δικαιολογητικά
Είτε υπάρχει είσπραξη αποζημίωσης είτε όχι, από 1.1.2000, η απώλεια, καταστροφή ή κλοπή, που δηλώνει και αποδεικνύει με νόμιμα δικαιολογητικά η επιχείρηση, θεωρείται φορολογητέα πώληση. Γίνεται εφάπαξ διακανονισμός για όλα τα εναπομείναντα έτη.
• Εάν κατά την απόκτηση εκπέσθηκε το 100% του φόρου. Γίνεται διακανονισμός εφάπαξ για όλα τα εναπομείναντα έτη. Ο διακανονισμός ισούται με μηδέν.
• Εάν υπήρχε pro - rata. Γίνεται εφάπαξ θετικός διακανονισμός. Δηλαδή προσδιορίζεται η διαφορά φόρου που πρέπει συμπληρωματικά να εκπεσθεί ώστε για τα εναπομείναντα έτη να έχει εκπεσθεί το 100% του φόρου των εισροών.
Όσον αφορά στα πάγια ακίνητα, έχει εφαρμογή μόνο η περίπτωση της καταστροφής (ολικής ή μερικής).


3.3. Αδρανοποίηση
Σε περίπτωση που μέσα στη διάρκεια του πενταετούς διακανονισμού του φόρου, πάγιο ακίνητο παύει να χρησιμοποιείται από την επιχείρηση, (πχ. κλείσιμο μίας πτέρυγας) και το πάγιο – ακίνητο δεν πωλείται και παραμένει στην κυριότητα της επιχείρησης:
• Όταν η αδρανοποίηση είναι διαρκής, εξομοιώνεται με αφορολόγητη πώληση του αγαθού. Γίνεται εφάπαξ διακανονισμός για όλα τα εναπομείναντα έτη. Ο διακανονισμός ισούται με το 1/5 του φόρου που εκπέσθηκε επί του αριθμού των υπολοίπων ετών του διακανονισμού.
• Όταν η αδρανοποίηση είναι προσωρινή αλλά μεγαλύτερη του έτους, γίνεται διακανονισμός μόνο για το 1/5 του φόρου, που αντιστοιχεί στο έτος το οποίο ήταν αδρανοποιημένο εξολοκλήρου το αγαθό.


3.4. Μη χρησιμοποίηση του κτηρίου επί πενταετία από την πραγματοποίηση της δαπάνης
Σε περίπτωση που μέσα σε μια πενταετία από το χρόνο πραγματοποίησης μιας επιμέρους ή της συνολικής δαπάνης του κτηρίου δεν άρχισε η χρησιμοποίηση του, τότε θεωρείται ότι το κτήριο χρησιμοποιήθηκε αποκλειστικά και μόνο σε αφορολόγητη, χωρίς δικαίωμα έκπτωσης, δραστηριότητα. Στην περίπτωση αυτή η επιχείρηση υποχρεούται, με την εκκαθαριστική δήλωση της πέμπτης διαχειριστικής περιόδου, να ενεργήσει εφάπαξ διακανονισμό του φόρου που συμψήφισε ή της επιστράφηκε κατά περίπτωση. Επισημαίνεται ότι η πενταετία προς διακανονισμό του φόρου αρχίζει από της συγκεκριμένη ημερομηνία πραγματοποίησης της δαπάνης, ήτοι της έκδοσης εκάστου τιμολογίου και λήγει αμέσως με την παρέλευση της αντίστοιχης ημερομηνίας του πέμπτου έτους.
Τυχόν μεταγενέστερη χρησιμοποίηση του κτηρίου, έστω και σε φορολογητέα δραστηριότητα, δεν παρέχει δικαίωμα έκπτωσης ή επιστροφής του φόρου. Η υποχρέωση εφάπαξ διακανονισμού υφίσταται μόνο για το ΦΠΑ που επιβάρυνε δαπάνες για απόκτηση ή κατασκευή επενδυτικών αγαθών που πραγματοποιήθηκαν μετά την 1.1.1993 και όχι για ΦΠΑ δαπανών που πραγματοποιήθηκαν μέχρι την ημερομηνία αυτή.
Στα ποσά του διακανονιζόμενου φόρου θα υπολογιστούν οι νόμιμες προσαυξήσεις που προβλέπονται από τις διατάξεις του Κώδικα ΦΠΑ και εάν διαπιστωθεί από τον έλεγχο ότι δεν έγιναν οι εφάπαξ αυτοί διακανονισμοί, οπότε ο έλεγχος θα εφαρμόσει τις διατάξεις του άρθρου 47 του Ν. 1642/86, για τις πράξεις από 1.1.1993 μέχρι 31.12.1997 και για πράξεις από 1.1.1998 και εφεξής του άρθρου 1 του Ν. 2523/97.

Αυτή η εικόνα είναι κρυμμένη για τους επισκέπτες.
Παρακαλούμε συνδεθείτε ή εγγραφείτε για να τη δείτε.

Last edit: 4 Χρόνια 2 Μήνες πριν by .

Παρακαλούμε Σύνδεση για να συμμετάσχετε στη συζήτηση.

Περισσότερα
4 Χρόνια 2 Μήνες πριν #46 από
1 βλ. C37/95 σκέψεις 14 έως και 24 πηγή europa.eu.int/eur-lex.
2 βλ. και Γ.Γ. Μπεκιάρης - Α. Γελαστού “Η έκτη οδηγία ΦΠΑ και η ερμηνεία της από το ΔΕΚ” σελ. 982.
3 βλ. Εμμ. Σακέλλη, Το Ελληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο τόμος Δ΄. Οι αγορές παγίων – ακινήτων που υπόκεινται σε ΦΠΑ καταχωρούνται αρχικά στη χρέωση δευτεροβάθμιου παρεμβαλλόμενου λογαριασμού, ο οποίος αναπτύσσεται κατά συντελεστή ΦΠΑ, με πίστωση του αντίστοιχου υπολογαριασμού του 54.00 και ο οποίος παρεμβαλλόμενος θα πιστώνεται ταυτόχρονα, εξισούμενος, με χρέωση των οικείων λογαριασμών των αγοραζόμενων παγίων – ακινήτων. Έτσι, οι λογαριασμοί παγίων – ακινήτων και οι αντίστοιχοι υπολογαριασμοί του 54.00 θα αναπτύσσονται αντίστοιχα, ως εξής:
10.00 Γήπεδα 54.00
11.00 Κτήρια 54.00.11
11.00.19 Κτήρια 54.00.11.19
Το τμήμα του φόρου που τυχόν δεν εκπίπτει και συνεπώς δεν καταχωρείται στη χρέωση του 54.00 καταχωρείται απευθείας στη χρέωση του αρμοδίου λογαριασμού του παγίου – ακινήτου και όχι στη χρέωση του παρεμβαλλόμενου λογαριασμού.
4 Σε μία επιχείρηση που έχει φορολογητέα και μη φορολογητέα δραστηριότητα, η κατανομή του φόρου των κοινών εισροών σε εκπιπτόμενο και μη εκπιπτόμενο φόρο γίνεται με ποσοστό που εξευρίσκεται αρχικά με βάση τη σχέση των φορολογητέων και μη φορολογητέων εσόδων της πρώτης φορολογικής περιόδου (πχ του μηνός Ιανουαρίου), ή επί λειτουργούσας επιχειρήσεως με βάση τη σχέση αυτή του προηγουμένου έτους (pro - rata). Με βάση το ποσοστό αυτό εξευρίσκονται τα ποσά του εκπιπτόμενου φόρου που αναγράφονται στις περιοδικές δηλώσεις του φόρου.
Το ποσοστό κατανομής του φόρου σε εκπιπτόμενο και μη εκπιπτόμενο διορθώνεται στο τέλος της χρήσης με βάση τα ετήσια δεδομένα της κλειόμενης χρήσης και οι προκύπτουσες διαφορές τακτοποιούνται με την εκκαθαριστική δήλωση που του υποβάλλει η επιχείρηση.
5 Βλ και Μ. Γ. Μπεκιάρης “Επιβολή ΦΠΑ στα ακίνητα” τεύχος 648 της Φ.Ε.

(i.) Η υποπερίπτωση γγ΄ της περίπτωσης α΄ της παραγράφου 3 του άρθρου 33 του Κώδικα Φ.Π.Α. (Ν.2859/2000) προστέθηκε με την παράγραφο 8 του άρθρου 39 του Ν.3220/28-1-2004 (ΦΕΚ 15 Α΄) και ισχύει, σύμφωνα με την περίπτωση δ) του άρθρου 56 του ίδιου νόμου, από την δημοσίευση του στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.
(ii.) Η παράγραφος 1 του άρθρου 31 του Κώδικα Φ.Π.Α. (Ν. 2859/2000) αντικαταστάθηκε με την παράγραφο 3 του άρθρου 9 του Ν.2954/2-11-2001 (ΦΕΚ 255 Α΄) και ισχύει σύμφωνα με την παράγραφο 8 του άρθρου 9 του ίδιου νόμου, για πράξεις που πραγματοποιούνται από 1/1/2001. Η προηγούμενη διάταξη είχε ως εξής: «1.Σε περίπτωση που ο υποκείμενος στο φόρο χρησιμοποιεί αγαθά και υπηρεσίες για την πραγματοποίηση πράξεων, για μερικές από τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης, ο εκπιπτόμενος φόρος ορίζεται σε ποσοστό στα εκατό του συνολικού ποσού του φόρου.
Το ποσοστό αυτό βρίσκεται με βάση κλάσμα που έχει ως αριθμητή το ποσό του ετήσιου κύκλου εργασιών, χωρίς φόρο προστιθέμενης αξίας, που αφορά πράξεις για τις οποίες παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του φόρου και ως παρανομαστή το ποσό των πράξεων που αναφέρονται στον αριθμητή, καθώς και των πράξεων για τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης.
Η αληθής έννοια της παραγράφου αυτής είναι ότι ο επιμερισμός του προς έκπτωση ή μη φόρου γίνεται μόνο για το φόρο των κοινών δαπανών και για τον προσδιορισμό του ποσοστού έκπτωσης στον παρανομαστή του κλάσματος περιλαμβάνονται και οι απαλλασσόμενες και οι εξαιρούμενες εκροές.»
(iii.) Η παράγραφος 1 του άρθρου 31 του Κώδικα Φ.Π.Α. (Ν.2859/2000) αντικαταστάθηκε με την παράγραφο 3 του άρθρου 9 του Ν.2954/2-11-2001 (ΦΕΚ 255 Α΄) και ισχύει σύμφωνα με την παράγραφο 8 του άρθρου 9 του ίδιου νόμου, για πράξεις που πραγματοποιούνται από 1/1/2001. Η προηγούμενη διάταξη είχε ως εξής: «1.Σε περίπτωση που ο υποκείμενος στο φόρο χρησιμοποιεί αγαθά και υπηρεσίες για την πραγματοποίηση πράξεων, για μερικές από τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης, ο εκπιπτόμενος φόρος ορίζεται σε ποσοστό στα εκατό του συνολικού ποσού του φόρου.
Το ποσοστό αυτό βρίσκεται με βάση κλάσμα που έχει ως αριθμητή το ποσό του ετήσιου κύκλου εργασιών, χωρίς φόρο προστιθέμενης αξίας, που αφορά πράξεις για τις οποίες παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του φόρου και ως παρανομαστή το ποσό των πράξεων που αναφέρονται στον αριθμητή, καθώς και των πράξεων για τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης.
Η αληθής έννοια της παραγράφου αυτής είναι ότι ο επιμερισμός του προς έκπτωση ή μη φόρου γίνεται μόνο για το φόρο των κοινών δαπανών και για τον προσδιορισμό του ποσοστού έκπτωσης στον παρανομαστή του κλάσματος περιλαμβάνονται και οι απαλλασσόμενες και οι εξαιρούμενες εκροές.»
(iv.) Στην περίπτωση β΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 33 του Κώδικα Φ.Π.Α. (Ν.2859/2000), η φράση «δραχμών τριών χιλιάδων (3.000)» αντικαταστάθηκε από τη φράση «10 ευρώ» με την παράγραφο 12 του άρθρου 16 του Ν.2948/19-10-2001 (ΦΕΚ 242 Α΄) και ισχύει, σύμφωνα με την παράγραφο 3 του άρθρου 28 του ίδιου νόμου, από 1.1.2002.



Πηγές
• Γεωργ. Μπεκιάρη – Αγγ. Γελαστού – Κούση, Η έκτη οδηγία ΦΠΑ και η ερμηνεία της από το ΔΕΚ, Εκδόσεις Νίκος Μανωλίτσης, Αθήνα 1995.
• Εμμ. Σακέλλη, Το Ελληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο, δεύτερη έκδοση, τόμος Α΄ και Δ΄, Εκδόσεις Ε. Σακέλλη, Αθήνα 2003.
• Θεόδ. Γεωργακόπουλου, Ο Φόρος Προστιθέμενης Αξίας, Εκδόσεις Glorybook – Economist, Αθήνα 1987.
• Θεόδ. Γρηγοράκου, Ανάλυση και ερμηνεία του Ελληνικού Γενικού Λογιστικού Σχεδίου, Εκδόσεις Αντ. Σάκκουλα, Αθήνα – Κομοτηνή 2005.
• Μιχ. Μπεκιάρη, Επιβολή ΦΠΑ στα Ακίνητα, Φορολογική Επιθεώρηση τευχ. 648, σελ. 434-437, Αθήνα 2003.
• Επίσημη Εφημερίδα της Ευρωπαϊκής Ένωσης μέσω της διεύθυνσης europa.eu.int/eur-lex.
• Εγκύκλιοι του Υπουργείου Οικονομικών.

Παρακαλούμε Σύνδεση για να συμμετάσχετε στη συζήτηση.

  • Δεν Επιτρέπεται: για δημιουργία νέου θέματος.
  • Δεν Επιτρέπεται: για απάντηση.
  • Δεν Επιτρέπεται: για προσθήκη συνημμένων.
  • Δεν Επιτρέπεται: να επεξεργαστείτε το μήνυμά σας.
Συντονιστές:
Χρόνος δημιουργίας σελίδας: 0.268 δευτερόλεπτα
Τελευταία άρθρα.

Περισσότερα Θέματα »